Bugün yayımlanan Resmi Gazete’de yer alan 5046 sayılı Cumhurbaşkanı sonucu ile tıpkı TL’ye dayalı döviz kuru dönüşüm hesaplarında olduğu üzere altın cinsinden hesaplarından dönüşüm fiyatı üzerinden TL’ye çevrilerek elde edilen iratlara ait gelir vergisi stopaj oranı yüzde sıfır olarak belirlendi.
Döviz kuru ve altın fiyatlarının TL mevduat hesaplarına uygulanan faiz oranından fazla olması durumunda ortadaki fark “Hazinece” karşılanacak olması iki temel sorunu akıllara getirdi; birincisi bu ödeme bir “kamu masrafı” midir, ikincisi ise bu ödemeler vergilerle mi karşılanacak? Bu iki soru
da Anayasal düzlemde kendine yanıt bulacak cinstendir.
“Kamu Gideri” Kavramı âlâ anlaşılmalı
Anayasa’nın 73’üncü hususunun “Herkes, kamu masraflarını karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür” formundaki fıkrasında yer alan “kamu masrafı” teriminin ne olduğunu akabinde kamu sarfiyatı için ödenen vergilerin meşruiyetini anlamak sağlıklı bir vergileme ismine elzem bir durumdur. Lakin “kamu sarfiyatı” kavramını anlamak için ayrıyeten “kamu hizmeti” kavramını da anlamak lazım gelir. Mali(ye) hukuk literatüründe kamu hizmeti; tam kamusal mal ve hizmetler, yarı kamusal mal ve hizmetler, kulüp mallar, faziletli mal ve hizmetler ve özel mal ve hizmetler biçiminde sınıflandırılır. Kamu hizmeti için tüm tariflerden çıkan ortak nokta, faaliyetin kamu hükmî şahsı yahut onun kontrolü altında özel hukuk şahsı tarafınca yürütülmesi (organik unsur) ve giderilmesinde kamu faydası bulunan toplumun genel gereksinimlerini karşılamaya yönelik olması (maddî unsur) bir arada kullanılmaktadır (1). Bu kapsamda bir hizmetin “kamu hizmeti” sayılabilmesi için toplumun genel muhtaçlıklarını giderebilme özelliğe sahip olması gerekmektedir.
Anayasanın 73’üncü maddesinde “Herkes, kamu masraflarını karşılamak üzere, malî gücüne bakılırsa, vergi ödemekle yükümlüdür” kararında geçen “kamu masrafı” sözü Anayasada tanımlanmamıştır. Kamu masrafı kavramı 5018 sayılı Kamu Mali İdaresi ve Denetim Kanunu’nun (KMYKK) 3/h hususunda “Kanunlarına yahut Cumhurbaşkanlığı kararnamelerine dayanılarak yaptırılan iş, alınan mal ve hizmet bedelleri, toplumsal güvenlik katkı hisseleri, iç ve dış borç faizleri, borçlanma genel sarfiyatları, borçlanma araçlarının iskontolu satışından doğan farklar, ekonomik, malî ve toplumsal transferler, verilen bağış ve yardımlar ile başka sarfiyatları” formunda tanımlanmıştır. Bu tariften çıkan temel mana, kamu sarfiyatı “bir kamu hizmetini yerine getirmek ismine yapılan harcamalardır.”
Buna göre 5018 sayılı KMYKK m.3/h uyarınca bir sarfiyatın kamu masrafı sayılabilmesi için birinci koşul ya kanunlara ya da Cumhurbaşkanlığı kararnamesine dayanması gerekir. Bu noktada desteği kanun ya da Cumhurbaşkanlığı kararnamesi olmayan sarfiyatlar kamu sarfiyatı sayılmamalıdır. Desteği kanun ya da Cumhurbaşkanlığı kararnamesi olmayan kamu sarfiyatları genel bildiri, Cumhurbaşkanı sonucu üzere öbür bir enstrümanla direkt düzenlenmesi durumunda da bunun kamu masrafı sayılmaması gerekir.
İkinci temel kural ise kamu masraflarının çerçevesi ile alakalıdır. 5018 sayılı KMYKK m.3/h’de kamu masrafının çerçevesi çizilmiştir. Fakat unsurun “…diğer masrafları” formundaki son cümleciği kamu sarfiyatları sayısının artırılabileceğini göstermekte ve harcamacı kuruluşların elini güçlendirmektedir. Lakin her türlü kamu sarfiyatının bu kararın son cümleciğindeki “..diğer sarfiyatları” kapsamında kıymetlendirilmesi de mümkün değildir.
Lakin çoğunlukla karıştırılan “kamu masrafını”, “kamunun sarfiyatı” ile karıştırmamak gerekir. Bu ayrımı sayın Prof. Dr. Yusuf Karakoç hocamın bir makalesinde (2) buldum ve Sayın Hocamın da müsamahasına sığınarak bu yazının başlığını da birebir isimle yayımladım.
Anayasa m.73/ilk fıkrada geçen “kamu sarfiyatı” tabiri kamusal gereksinimleri karşılamak üzere yapılan masraflar olarak düşünülmelidir. Kamusal muhtaçlıklar teriminin ise ne olduğu da gereğince açık değildir. Lakin “karşılandığında toplumsal bir toplumsal yarar yaratan gereksinimler” olarak düşünülmesi gerekmektedir. Ülke savunması, yargılama hizmetleri, emniyet hizmetleri üzere toplumsal yarar yaratan hizmetlerin karşılığı olarak yapılan gerek nakdi gerekse de tıpkı harcamalar kamu masrafıdır. Kamu masrafları, Devletin üstlendiği kamu hizmetlerinin yerine getirilmesi için yapılan harcamalardır. Vergi, fotoğraf, harç ve gibisi mali yükümlerden oluşan kamu gelirleri, kamu masraflarının karşılığı olarak tahsil edilmektedir. Kamunun masrafları ise kamu masrafı sayılmayan yani kamusal hizmetler haricinde kalan giderlerdir. Bu noktada kur garantisi kapsamında TL mevduatlarına ödenecek farklar bir “kamu masrafı mi yoksa kamunun masrafı mi?” sorusuna karşılık bulmak başlardaki tartışmayı berraklaştıracaktır. Şayet bu sarfiyat bir kamu sarfiyatı ise bunun vergilerle finanse edilmesinde bir sorun yoktur lakin kamunun masrafı ise bu biçimde bu finansman Anayasa m.73/ilk fıkra uyarınca bir terslik doğuracaktır.
“Kamu giderini” karşılamak için vergi toplanır
Anayasa m.73’te yer alan “..kamu masraflarını karşılamak üzere… vergi ödemekle yükümlüdür” biçimindeki cümlesi uyarınca vergi ödeme bakılırsavi ancak kamu masrafı kelam konusu ise mümkündür. Daha sıradan bir sözle kamu masrafı yok ise vergiler de alınmaz. Bu noktada fiskal ya da mali gaye da denilen bu kural gereği vergiler sadece kamu masraflarını finanse edebilmek için kullanılır. Öbür bir tabir ile vergi(lemenin) gayesi kamu masrafını finanse etmektir.
Bu finansman ya direkt bütçeden ya da tahsis usulüyle yapılmaktadır. Lakin tahsis prosedürünün yani harcamayı direkt finanse edebilmek için toplanan vergilerin ilgili kuruma hisse verilmesi 5018 sayılı Kamu Mali İdaresi ve Denetim Kanunu m.13/g uyarınca mümkün görülmemektedir. Çünkü Anayasa Mahkemesinin 21.12.2021 tarihindeki Resmî Gazete’de yayımlanan 2018/135 Temel Nolu sonucunda da “verginin Spor Toto Teşkilatına aktarılmasını” sağlayan düzenlemeyi Anayasa’ya ters bulundu.
Bu çerçevede mümkün bir senaryoyla toplanan vergiler “kur farkı”, “altına dayalı dönüşüm fiyat farkı” üzere bir maksatla direkt Merkez Bankası’na ya da emsal bir kuruma tahsis edilemez. Muhtemel bir durumda bu türlü yapılacak düzenleme, ulu Yargıda 5018 sayılı Yasa m.13/g ve AY m.73 uyarınca iptal edileceği kanaatindeyim.
Sonuç
Anayasa m.73 uyarınca bir gider kamu sarfiyatı değilse bunun finansmanın vergilerle yapılması Anayasal bir sorun doğurmaktadır. Çünkü Anayasa Mahkemesinin yerleşmiş içtihatlarında bir masrafın kamu sarfiyatı sayılabilmesi kamu masraflarının kamu faydasına yapılması şartına bağlamıştır.
Anayasa m.73/ilk fıkra “Herkes, kamu masraflarını karşılamak üzere, malî gücüne nazaran, vergi ödemekle yükümlüdür” kararı uyarınca vergiler yalnızca kamu masraflarını finanse edebilmek için tahsil edilmelidir. Kamu sarfiyatı olmayan bir masraf için vergilerin kullanılması mümkün değildir. Uygulamada buna getirilen tahlil bir harcamaya/gidere her yıl yapılan bütçe kanununda yer verilmesidir. Bütçe kanununda yer alan bir harcama kalemi, Anayasa m.73 uyarınca kamu sarfiyatı sayılmakta ve tahsil edilen vergilerin bu masraflar için kullanılması meşruiyet kazanmaktadır. Hatta bütçe kanununda yer alan bir harcama/gider kaleminin Anayasa m.73 uyarınca kamu sarfiyatı sayılması da genel kabul görmüştür.
Bu yüzden gerek Anayasa’da gerekse de öbür mevzuatlarımızda kamu masrafı teriminin tam tanımlanmaması ve her türlü sarfiyatının bütçe kanununda yer alması sonucunda direkt Anayasa m.73’te yer alan kamu masrafına dönüşmesi üzere bir sonuç oluşmaktadır.
Yazının tamamı burada.
Döviz kuru ve altın fiyatlarının TL mevduat hesaplarına uygulanan faiz oranından fazla olması durumunda ortadaki fark “Hazinece” karşılanacak olması iki temel sorunu akıllara getirdi; birincisi bu ödeme bir “kamu masrafı” midir, ikincisi ise bu ödemeler vergilerle mi karşılanacak? Bu iki soru
da Anayasal düzlemde kendine yanıt bulacak cinstendir.“Kamu Gideri” Kavramı âlâ anlaşılmalı
Anayasa’nın 73’üncü hususunun “Herkes, kamu masraflarını karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür” formundaki fıkrasında yer alan “kamu masrafı” teriminin ne olduğunu akabinde kamu sarfiyatı için ödenen vergilerin meşruiyetini anlamak sağlıklı bir vergileme ismine elzem bir durumdur. Lakin “kamu sarfiyatı” kavramını anlamak için ayrıyeten “kamu hizmeti” kavramını da anlamak lazım gelir. Mali(ye) hukuk literatüründe kamu hizmeti; tam kamusal mal ve hizmetler, yarı kamusal mal ve hizmetler, kulüp mallar, faziletli mal ve hizmetler ve özel mal ve hizmetler biçiminde sınıflandırılır. Kamu hizmeti için tüm tariflerden çıkan ortak nokta, faaliyetin kamu hükmî şahsı yahut onun kontrolü altında özel hukuk şahsı tarafınca yürütülmesi (organik unsur) ve giderilmesinde kamu faydası bulunan toplumun genel gereksinimlerini karşılamaya yönelik olması (maddî unsur) bir arada kullanılmaktadır (1). Bu kapsamda bir hizmetin “kamu hizmeti” sayılabilmesi için toplumun genel muhtaçlıklarını giderebilme özelliğe sahip olması gerekmektedir.
Anayasanın 73’üncü maddesinde “Herkes, kamu masraflarını karşılamak üzere, malî gücüne bakılırsa, vergi ödemekle yükümlüdür” kararında geçen “kamu masrafı” sözü Anayasada tanımlanmamıştır. Kamu masrafı kavramı 5018 sayılı Kamu Mali İdaresi ve Denetim Kanunu’nun (KMYKK) 3/h hususunda “Kanunlarına yahut Cumhurbaşkanlığı kararnamelerine dayanılarak yaptırılan iş, alınan mal ve hizmet bedelleri, toplumsal güvenlik katkı hisseleri, iç ve dış borç faizleri, borçlanma genel sarfiyatları, borçlanma araçlarının iskontolu satışından doğan farklar, ekonomik, malî ve toplumsal transferler, verilen bağış ve yardımlar ile başka sarfiyatları” formunda tanımlanmıştır. Bu tariften çıkan temel mana, kamu sarfiyatı “bir kamu hizmetini yerine getirmek ismine yapılan harcamalardır.”
Buna göre 5018 sayılı KMYKK m.3/h uyarınca bir sarfiyatın kamu masrafı sayılabilmesi için birinci koşul ya kanunlara ya da Cumhurbaşkanlığı kararnamesine dayanması gerekir. Bu noktada desteği kanun ya da Cumhurbaşkanlığı kararnamesi olmayan sarfiyatlar kamu sarfiyatı sayılmamalıdır. Desteği kanun ya da Cumhurbaşkanlığı kararnamesi olmayan kamu sarfiyatları genel bildiri, Cumhurbaşkanı sonucu üzere öbür bir enstrümanla direkt düzenlenmesi durumunda da bunun kamu masrafı sayılmaması gerekir.
İkinci temel kural ise kamu masraflarının çerçevesi ile alakalıdır. 5018 sayılı KMYKK m.3/h’de kamu masrafının çerçevesi çizilmiştir. Fakat unsurun “…diğer masrafları” formundaki son cümleciği kamu sarfiyatları sayısının artırılabileceğini göstermekte ve harcamacı kuruluşların elini güçlendirmektedir. Lakin her türlü kamu sarfiyatının bu kararın son cümleciğindeki “..diğer sarfiyatları” kapsamında kıymetlendirilmesi de mümkün değildir.
Lakin çoğunlukla karıştırılan “kamu masrafını”, “kamunun sarfiyatı” ile karıştırmamak gerekir. Bu ayrımı sayın Prof. Dr. Yusuf Karakoç hocamın bir makalesinde (2) buldum ve Sayın Hocamın da müsamahasına sığınarak bu yazının başlığını da birebir isimle yayımladım.
Anayasa m.73/ilk fıkrada geçen “kamu sarfiyatı” tabiri kamusal gereksinimleri karşılamak üzere yapılan masraflar olarak düşünülmelidir. Kamusal muhtaçlıklar teriminin ise ne olduğu da gereğince açık değildir. Lakin “karşılandığında toplumsal bir toplumsal yarar yaratan gereksinimler” olarak düşünülmesi gerekmektedir. Ülke savunması, yargılama hizmetleri, emniyet hizmetleri üzere toplumsal yarar yaratan hizmetlerin karşılığı olarak yapılan gerek nakdi gerekse de tıpkı harcamalar kamu masrafıdır. Kamu masrafları, Devletin üstlendiği kamu hizmetlerinin yerine getirilmesi için yapılan harcamalardır. Vergi, fotoğraf, harç ve gibisi mali yükümlerden oluşan kamu gelirleri, kamu masraflarının karşılığı olarak tahsil edilmektedir. Kamunun masrafları ise kamu masrafı sayılmayan yani kamusal hizmetler haricinde kalan giderlerdir. Bu noktada kur garantisi kapsamında TL mevduatlarına ödenecek farklar bir “kamu masrafı mi yoksa kamunun masrafı mi?” sorusuna karşılık bulmak başlardaki tartışmayı berraklaştıracaktır. Şayet bu sarfiyat bir kamu sarfiyatı ise bunun vergilerle finanse edilmesinde bir sorun yoktur lakin kamunun masrafı ise bu biçimde bu finansman Anayasa m.73/ilk fıkra uyarınca bir terslik doğuracaktır.
“Kamu giderini” karşılamak için vergi toplanır
Anayasa m.73’te yer alan “..kamu masraflarını karşılamak üzere… vergi ödemekle yükümlüdür” biçimindeki cümlesi uyarınca vergi ödeme bakılırsavi ancak kamu masrafı kelam konusu ise mümkündür. Daha sıradan bir sözle kamu masrafı yok ise vergiler de alınmaz. Bu noktada fiskal ya da mali gaye da denilen bu kural gereği vergiler sadece kamu masraflarını finanse edebilmek için kullanılır. Öbür bir tabir ile vergi(lemenin) gayesi kamu masrafını finanse etmektir.
Bu finansman ya direkt bütçeden ya da tahsis usulüyle yapılmaktadır. Lakin tahsis prosedürünün yani harcamayı direkt finanse edebilmek için toplanan vergilerin ilgili kuruma hisse verilmesi 5018 sayılı Kamu Mali İdaresi ve Denetim Kanunu m.13/g uyarınca mümkün görülmemektedir. Çünkü Anayasa Mahkemesinin 21.12.2021 tarihindeki Resmî Gazete’de yayımlanan 2018/135 Temel Nolu sonucunda da “verginin Spor Toto Teşkilatına aktarılmasını” sağlayan düzenlemeyi Anayasa’ya ters bulundu.
Bu çerçevede mümkün bir senaryoyla toplanan vergiler “kur farkı”, “altına dayalı dönüşüm fiyat farkı” üzere bir maksatla direkt Merkez Bankası’na ya da emsal bir kuruma tahsis edilemez. Muhtemel bir durumda bu türlü yapılacak düzenleme, ulu Yargıda 5018 sayılı Yasa m.13/g ve AY m.73 uyarınca iptal edileceği kanaatindeyim.
Sonuç
Anayasa m.73 uyarınca bir gider kamu sarfiyatı değilse bunun finansmanın vergilerle yapılması Anayasal bir sorun doğurmaktadır. Çünkü Anayasa Mahkemesinin yerleşmiş içtihatlarında bir masrafın kamu sarfiyatı sayılabilmesi kamu masraflarının kamu faydasına yapılması şartına bağlamıştır.
Anayasa m.73/ilk fıkra “Herkes, kamu masraflarını karşılamak üzere, malî gücüne nazaran, vergi ödemekle yükümlüdür” kararı uyarınca vergiler yalnızca kamu masraflarını finanse edebilmek için tahsil edilmelidir. Kamu sarfiyatı olmayan bir masraf için vergilerin kullanılması mümkün değildir. Uygulamada buna getirilen tahlil bir harcamaya/gidere her yıl yapılan bütçe kanununda yer verilmesidir. Bütçe kanununda yer alan bir harcama kalemi, Anayasa m.73 uyarınca kamu sarfiyatı sayılmakta ve tahsil edilen vergilerin bu masraflar için kullanılması meşruiyet kazanmaktadır. Hatta bütçe kanununda yer alan bir harcama/gider kaleminin Anayasa m.73 uyarınca kamu sarfiyatı sayılması da genel kabul görmüştür.
Bu yüzden gerek Anayasa’da gerekse de öbür mevzuatlarımızda kamu masrafı teriminin tam tanımlanmaması ve her türlü sarfiyatının bütçe kanununda yer alması sonucunda direkt Anayasa m.73’te yer alan kamu masrafına dönüşmesi üzere bir sonuç oluşmaktadır.
Yazının tamamı burada.